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近期，环纽小编获悉，为全面落实学习贯彻习近平新时代中国特色社会主义思想主题教育“学思想、强党性、重实践、建新功”总要求，税务总局所得税司联合科技部政策法规与创新体系建设司对现行研发费用加计扣除相关政策进行全面梳理，编写了《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》，力求全方位、多维度、深层次、更精炼展示政策要义。

2.0版指引按照“实用性、全面性、专业性”的原则编写，旨在政策查询更加便捷、成文体系更加完善、文字表述更加专业，为企业提供“菜单式”政策查询服务。2.0版指引主要有以下四方面的特征：　　　　

一是注重体系化，展现政策要义“一览无余”。2.0版指引将1.0版指引中分散的政策要点进一步整合，并以“模块化”的形式展现“研发活动界定”“研发项目管理”“政策主要内容”“研发费用核算要求”“申报和后续管理”等内容，力求系统性、深层次展现政策要义。

二是注重实用性，力求政策内容“一目了然”。2.0版指引以“通用政策＋口径比较＋流程解读＋税务处理”等多种形式展现政策内容，逻辑清晰，一目了然，力求让纳税人和基层税务人员更加便捷查询、理解政策，更加准确适用政策。

三是注重全面性，剖析政策要点“一清二楚”。2.0版指引根据最新文件要求，对研发活动界定、研发项目管理、费用核算要求、申报和后续管理等进行了全面介绍，能有效帮助基层税务人员正确理解和把握政策执行有关要求，帮助纳税人依法依规享受研发费用加计扣除政策。

四是注重专业性，力求政策落实“一贯到底”。2.0版指引加强对研发活动界定与研发项目管理的解读，专门在第二章和第三章中增加了“研发活动边界的典型说明”与“研发项目流程管理说明”的内容，对研发活动与其他产业活动、其他科技活动的边界进行解读，并对研发项目从立项、实施、结题与资料等不同环节的管理要点予以说明，更好促进政策落地落细落准。

《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》目录

一、研发费用加计扣除政策概述

（一）政策要点　　　　

（二）政策沿革

（三）研发费用加计扣除与据实扣除的概念

二、研发活动界定　　　　

（一）研发活动的概念与类型　　　　

（二）研发活动判断的基本要点　　　　

（三）不适用加计扣除政策的活动　　　　

（四）研发活动判断的边界与说明

三、研发项目管理

（一）研发项目的组织形式

（二）研发项目的流程管理

四、研发费用加计扣除政策的主要内容　　　　

（一）政策适用范围　　　　

（二）研发费用加计扣除归集口径　　　

（三）冲减研发费用的特殊情况　　　　

（四）其他事项

五、加计扣除研发费用核算要求

（一）享受研发费用加计扣除政策的会计核算要求

（二）研发支出辅助账的样式

（三）研发支出辅助账核算流程

（四）研发费用的费用化或资本化处理方面的规定
（五）共用的人员及仪器、设备、无形资产核算要求
（六）研发费用的核算须做好部门间协调配合

（七）企业集团集中开发的研发费用分摊需要关注关联申报　　　　

（八）合作研发项目核算要求

六、 研发费用加计扣除申报和后续管理
（一）享受研发费用加计扣除政策的办理方式
（二）享受研发费用加计扣除政策的时点
（三）享受研发费用加计扣除政策的留存备查资料
（四）税务机关后续管理
（五）其他注意事项

研发费用加计扣除政策的主要内容

（一）政策适用范围

研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。此外，为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动的企业发生的相关费用，也可按照规定进行加计扣除。

1. 负面清单行业企业不能享受研发费用加计扣除政策

财税〔2015〕119 号第四条列举了不适用研发费用加计扣除政策的行业， 包括烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务服务业、娱乐业、财政部和国家税务总局规定的其他行业。上述行业以《国民经济行业分类与代码（GB/T4754-2011）》为准，并随之更新（目前最新版本为《国民经济行业分类与代码（GB/T4754-2017）》）。

2015 年第 97 号公告将负面清单行业企业的判断口径具体细化为：以列举的不适用税前加计扣除政策行业为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投资收益的余额 50％(不含)以上的企业。从收入总额中减除的投资收益包括税法规定的股息、红利等权益性投资收益以及股权转让所得。

在计算收入总额时，应注意收入总额的完整性和准确性，税收上确认的收入总额不能简单等同于会计收入，应重点关注税会收入确认差异及调整情况。在判定主营业务时，应将企业当年取得的各项不适用加计扣除行业业务收入汇总确定。

2. 核定征收企业不能享受加计扣除政策

根据财税〔2015〕119 号文件规定，研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。按核定征收方式缴纳企业所得税的企业不能享受此项优惠政策。

3. 创意设计活动发生的相关费用可以享受加计扣除政策

为落实《国务院关于推进文化创意和设计服务与相关产业融合发展的若干意见》（国发〔2014〕10 号）文件精神，财税〔2015〕119 号特别规定了企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照规定进行加计扣除。

创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工程专项设计；工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

值得一提的是，财税〔2015〕119 号文件虽允许“创意设计活动”适用加计扣除政策，但其属于一项单独的优惠政策，并不代表此类“创意设计活动”属于研发活动。

（二）研发费用加计扣除归集口径

1.可加计扣除的研发费用范围

（1） 人员人工费用。指直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。

直接从事研发活动人员分为研究人员、技术人员和辅助人员三类。直接从事研发活动人员既可以是本企业的员工，也可以是外聘研发人员。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。接受劳务派遣的企业按照协议

（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用，属于外聘研发人员的劳务费用。工资薪金包括按规定可以在税前扣除的对研发人员股权激励的支出。

（2） 直接投入费用。指研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用； 用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

（3） 折旧费用。指用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

（4） 无形资产摊销。指用于研发活动的软件、专利权、非专利技术（ 包括许可证、专有技术、设计和计算方法等）的摊销费用。

（5） 新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。指企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动有关的各类费用。

（6） 其他相关费用。指与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、

补充医疗保险费。此类费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的 10％。

2.研发费用的会计核算、高新技术企业认定和加计扣除口径对比

目前研发费用主要有三个口径，一是会计核算口径，主要由《财政部关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》（财企〔2007〕194 号）规范； 二是高新技术企业认定口径，由《科技部 财政部 国家税务总局关于修订印发〈高新技术企业认定管理工作指引〉的通知》（国科发火〔2016〕195 号）规范；三是加计扣除口径，由财税〔2015〕119 号和 2015 年第 97 号公告、2017 年第 40 号公告等文件规范。

三个研发费用归集口径相比较，存在一定差异（见表 5）。形成差异的主要原因如下：

一是会计口径的研发费用，其主要目的是为了准确核算研发活动支出， 而企业研发活动是企业根据自身生产经营情况自行判断的，除该项活动应属于研发活动外，并无过多限制条件，企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研发过程中发生的各项费用均可计入研发费用。

二是高新技术企业认定口径的研发费用，其主要目的是为了判断企业研发投入强度、科技实力是否达到高新技术企业标准。为了保证口径统一， 高新技术企业认定口径对研发费用有明确的范围，且对其他相关费用等部分费用有一定的限制。

三是研发费用加计扣除政策口径的研发费用，其主要目的是为了细化研发费用可以加计扣除的范围，引导企业加大核心研发投入。可加计扣除范围针对企业直接的、核心的研发投入，对其他相关费用有一定的比例限制。应关注的是，允许加计扣除的研发费用范围采取的是正列举方式，即政策规定中没有列举的研发费用，不可以加计扣除。

表 5 研发费用归集口径比较

3. 研发费用加计扣除“其他相关费用”限额计算方法

财税〔2015〕119 号明确与研发活动直接相关的其它相关费用，不得超过可加计扣除研发费用总额的 10％。根据 2021 年第 28 号公告的规定，从2021 年起，企业在一个纳税年度内同时开展多项研发活动的，由原来按照每一研发项目分别计算“其他相关费用”限额，改为统一计算全部研发项目“其他相关费用”限额。

例如：甲企业 2023 年开展了A、B 两个研发项目，A 项目人员人工等五项费用之和为 88 万元，与研发活动直接相关的其他相关费用 12 万元；B 项目人员人工等五项费用之和为 84 万元，与研发活动直接相关的其他相关费用 8 万元，假设两项研发活动均符合加计扣除相关规定。

2023 年度该企业A、B 两个项目的其他相关费用限额为 19.11 万元[(88＋84)×10 ％÷(1－10 ％)]，小于实际发生数 20 万元(12＋8)。则该企业当年允许加计扣除的其他相关费用为 19.11 万元，允许加计扣除的研发费用为191.11 万元(88＋84＋19.11)。

2023 年该企业的研发费用加计扣除额为 191.11 万元(191.11×100％)。

4. 资本化项目中“其他相关费用”处理

按照现行政策规定，2021 年及以后年度，对于资本化项目“其他相关费用”的处理分以下四步：第一步按当年全部费用化项目和当年已结束的资本化项目统一计算出当年全部项目“其他相关费用”限额；第二步比较“其他相关费用”限额及其实际发生数的大小，确定可以加计扣除的“其他相关费用”金额；第三步用可加计扣除的“其他相关费用”金额除以全部项目实际发生的“其他相关费用”，得出可加计扣除比例；第四步用可加计扣除比例乘以每个资本化项目实际发生的“其他相关费用”，得出单个资本化项目可加计扣除的“其他相关费用”，与该项目其他可加计扣除的研发费用一并在以后年度摊销。

5. 企业委托研发费用的有关规定

企业委托境内的外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的 80作为加计扣除基数。委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除（个人可通过电子税务局等渠道申请发票或到税务机关申请代开发票）。其中“研发活动发生的费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。

根据财税〔2018〕64 号相关规定，企业委托境外进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的 80％计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。要注意，委托境外个人进行研发活动所发生的费用不可加计扣除。

6. 企业委托关联方和非关联方管理要求的区别

委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。比如，A 企业 2023 年委托 B 关联企业研发，假设该研发项目符合研发费用加计扣除的相关条件。A 企业支付给B 企业 100 万元。B 企业实际发生研发费用 90 万元（其中按可加计扣除口径归集的费用为 85 万元），利润 10 万元。2023 年，A 企业可加计扣除的金额为 100×80％×100 ％=80 万元，但 B 企业应向 A 企业提供实际发生费用 90 万元的明细情况。

委托方委托非关联方开展研发的，考虑到涉及商业秘密等原因，受托方无需向委托方提供研发过程中实际发生的研发项目费用支出明细情况。

（三）冲减研发费用的特殊情况

1. 特殊收入应扣减可加计扣除的研发费用

企业开展研发活动中实际发生的研发费用可按规定享受加计扣除政策。实务中常有已归集计入研发费用、但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，此类收入均为与研发活动直接相关的收入，应冲减对应的可加计扣除的研发费用。为简便操作，企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收入，不足扣减的，加计扣除研发费用按零计算。

2. 研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的特殊处理

生产单机、单品的企业，研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，产品所耗用的料、工、费全部计入研发费用加计扣除不符合政策鼓励本意。考虑到材料费用占比较大且易于计量，企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直接冲减当年的研发费用，不足冲减的，结转以后年度继续冲减。

3. 政府补助用于研发应区别处理

根据 2017 年第 40 号公告规定，企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲减后的余额计算加计扣除金额。

根据《企业会计准则第 16 号—政府补助》规定，政府补助有总额法和净额法两种会计处理方法。净额法是将政府补助确认为对相关资产账面价值或者所补偿成本费用等的扣减。按照企业所得税法的规定，企业取得的政府补助应确认为收入，计入收入总额。净额法产生了税会差异。企业在税收上将政府补助确认为应税收入，同时增加研发费用，加计扣除应以税前扣除的研发费用为基数。但企业未进行相应调整的，税前扣除的研发费用与会计的扣除金额相同，应以会计上冲减后的余额计算加计扣除金额。例如：2023 年，某企业发生研发费用 200 万元，取得政府补助 50 万元，当年会计上的研发费用为 150 万元，未进行相应的纳税调整，其税前加计扣除金额为 150 万元(150×100％)。

（四）其他事项

1. 研发费用加计扣除可以与其他企业所得税优惠事项叠加享受

根据《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》(2018 年第 23 号)的规定，税收优惠，是指企业所得税法规定的优惠事项，以及国务院和民族自治地方根据企业所得税法授权制定的企业所得税优惠事项。包括免税收入、减计收入、加计扣除、加速折旧、所得减免、抵扣应纳税所得额、减低税率、税额抵免等。

按照《财政部 国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税〔2009〕69 号）的规定，企业所得税法及其实施条例中规定的各项税收优惠，凡企业符合规定条件的，可以同时享受。因此，企业既符合享受研发费用加计扣除政策条件，又符合享受其他优惠政策条件的， 可以同时享受有关优惠政策。

例如，研发费用加计扣除政策可以叠加享受加速折旧政策。2017 年第40 号公告将加速折旧的加计扣除口径调整为就税前扣除的折旧部分计算加计扣除。某企业 2022 年 12 月购入并投入使用一专门用于研发活动的设备，单位价值 1200 万元，会计处理时按 8 年折旧，税法上规定的最低折旧年限为 10 年，不考虑残值。企业对该项设备选择缩短折旧年限的加速折旧方式，折旧年限缩短为 6 年（10×60％=6）。2023 年企业会计处理计提折旧额 150万元（1200/8=150），税收上因享受加速折旧优惠可以扣除的折旧额是 200万元（1200/6=200），若该设备 6 年内用途未发生变化，每年均符合加计扣除政策规定，则企业在 6 年内每年直接就其税前扣除的“仪器、设备折旧费”200 万元进行加计扣除 200 万元（200×100％=200）。

2. 失败的研发活动所发生的研发费用也可加计扣除

失败的研发活动所发生的研发费用也可享受加计扣除。一是企业的研发活动具有一定的风险和不可预测性，既可能成功也可能失败，政策是对研发活动予以鼓励，并非单纯强调结果；二是失败的研发活动也并不是毫无价值的，在一般情况下的“失败”是指没有取得预期的结果，但可以取得其他有价值的成果；三是许多研发项目的执行是跨年度的，在研发项目执行当年，其发生的研发费用就可以享受加计扣除，而不是在项目执行完成并取得最终结果以后才可以申请加计扣除。在享受加计扣除时实际无法预知研发成果，如强调研发成功才能加计扣除，将极大的增加企业享受优惠的成本，降低政策激励的有效性。

3. 盈利企业和亏损企业都可以享受加计扣除政策

现行企业所得税法第五条明确企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额， 为应纳税所得额，因此，企业发生的研发费用，不论企业当年是盈利还是亏损，其发生符合条件的研发费用均可以加计扣除。亏损企业享受研发费用加计扣除后，将加大亏损额，在结转以后年度弥补亏损时，将减少以后年度的应纳税所得额，从而享受到政策红利。

其他注意事项

1. 享受研发费用加计扣除的研发项目无需事先通过相关部门鉴定或立项

企业申报享受研发费用加计扣除优惠，无需事前通过科技部门鉴定。企业研发项目立项，只需企业内部有决策权的部门，如董事会等作出决议即可，无需经过科技部门和税务部门进行立项备案。政府及相关部门支持的重点项目，根据政府部门立项管理的相关要求办理。委托研发和合作研发的合同，需经科技行政主管部门登记。

2. 税企双方对研发项目有异议的由税务机关转请科技部门鉴定

财税〔2015〕119 号规定，税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级（含）以上科技行政主管部门出具鉴定意见， 科技部门应及时回复意见。企业承担省部级（含）以上科研项目的，以及以前年度已鉴定的跨年度研发项目，不再需要鉴定。

《科技部 财政部 国家税务总局关于进一步做好企业研发费用加计扣除政策落实工作的通知》（国科发政〔2017〕211 号）规定，税务部门事中、事后对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，应及时通过县（区） 级科技部门将项目资料送地市级（含）以上科技部门进行鉴定；由省直接管理的县、市，可直接由县级科技部门进行鉴定。鉴定部门在收到税务部门的鉴定需求后，应及时组织专家进行鉴定，并在规定时间内通过原渠道将鉴定意见反馈税务部门。鉴定时，应由 3 名以上相关领域的产业、技术、管理等专家参加。

3. 当年符合条件未享受加计扣除优惠的可以追溯享受

企业符合财税〔2015〕119 号规定的研发费用加计扣除条件而在 2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受，追溯期限最长为3年。

附件下载：

研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）.pdf.pdf

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